АНАЛИЗ АРБИТРАЖНОЙ ПРАКТИКИ С УЧАСТИЕМ ИФНС НИЖНЕГО НОВГОРОДА ПО ВОПРОСАМ ДРОБЛЕНИЯ БИЗНЕСА

ANALYSIS OF ARBITRATION PRACTICE WITH THE PARTICIPATION OF THE FEDERAL TAX SERVICE OF NIZHNY NOVGOROD ON ISSUES OF BUSINESS SPLITTING

Aleksey Kudryashov

student, Department of Theory and History of State and Law, Volga State University of Water Transport,

Russia, Nizhny Novgorod

Sergey Krepak

scientific supervisor, candidate of technical sciences, associate professor, Volga State University of Water Transport,

Russia, Nizhny Novgorod

АННОТАЦИЯ

В статье рассмотрены примеры из арбитражной практики с участием ИФНС г. Нижнего Новгорода для понимания того, какие аргументы приводят налоговые инспекторы для доказательства применения налогоплательщиками незаконных схем дробления бизнеса.

ABSTRACT

The article considers examples from arbitration practice involving the Nizhny Novgorod Federal Tax Service to understand what arguments tax inspectors use to prove that taxpayers use illegal business splitting schemes.

Ключевые слова: налоги; налоговое право; дробление бизнеса.

Keywords: taxes; tax law; business splitting.

Организации, которые из-за специфики бизнеса и его объемов не могут применять специальные налоговые режимы, пытаются уменьшить свою нагрузку по налогу на прибыль и НДС, придумывая различные схемы. Например, занимаются дроблением бизнеса, когда вместо одной крупной организации появляется несколько компаний поменьше, которые отвечают условиям для применения УСН (а ранее – ЕНВД).

Когда ИФНС выявляет такие схемы, ее задача – «исключить предъявление необоснованных претензий к разделению бизнеса, не направленному на злоупотребления» (Письмо ФНС России от 29.12.2018 № ЕД-4-2/25984).

Как отметила ФНС в другом письме (от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@), для обоснования вывода о применении налогоплательщиком схемы дробления бизнеса налоговому органу необходимо располагать доказательствами, которые в совокупности и взаимосвязи будут однозначно свидетельствовать о совершении проверяемым налогоплательщиком совместно с подконтрольными ему лицами виновных умышленных согласованных действий.

Речь идет о действиях, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе (что признается оптимизацией предпринимательской деятельности), сколько на получение в результате применения такой схемы необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения.

Несмотря на некоторые разъяснения со стороны и отдельные научные исследования, (см., например [1, 2, 3]), тема выявления подобных схем не перестает быть актуальной.

Далее рассмотрим примеры из арбитражной практики с участием ИФНС г. Нижнего Новгорода для понимания того, какие аргументы приводят налоговые инспекторы для доказательства применения налогоплательщиками незаконных схем дробления бизнеса.

Решения, принятые в пользу налоговой инспекции

Постановление АС ВВО от 13.02.2020 № Ф01-8154/2019 по делу № А43-34835/2018.

Суть дела: ООО «Бекетов центр» осуществляло деятельность по сдаче в аренду коммерческой недвижимости и применяло УСН.

Налоговый орган (ИФНС по Советскому району г. Нижнего Новгорода) доначислил обществу налог на прибыль, налог на имущество, НДС пени и штраф, всего на сумму порядка 106,3 млн руб. выявив, что в результате создания схемы дробления бизнеса налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду.

Основанием для доначисления обществу налогов по общей системе налогообложения послужил вывод инспекции о занижении обществом доходов путем их частичного перераспределения на взаимозависимую организацию – ООО «Бекетов-Дом» (которое было создано путем реорганизации в форме выделения из ООО «Бекетов Центр»). Создание второго общества было создано исключительно с целью сохранения возможности применения спецрежима.

В суде были представлены следующие доказательства применения незаконной схемы дробления бизнеса:

– общества являются взаимозависимыми лицами в силу родственных отношений их руководителей (отец и сын);

– оба общества осуществляли деятельность по сдаче в аренду площадей в здании, находящемся по одному адресу. При этом доли ООО «Бекетов Центр» и ООО «Бекетов-Дом» в указанном объекте не выделены в натуре;

– в здании, сдаваемом в аренду, расположен торговый центр, который представляет собой единый объект торговли без каких-либо разграничений площадей по собственникам; доступ покупателей осуществляется через единый центральный вход;

– оба общества имели расчетные счета в одном банке, единый сайт в сети Интернет, единую рекламу и единую справочную службу с одним номером телефона;

– налоговая отчетность представлялась обоими обществами с единого электронного адреса;

– ООО «Бекетов-Дом» не имело достаточных трудовых ресурсов и не несло расходы, характерные для организации, ведущей самостоятельную хозяйственную деятельность. В ходе налоговой проверки установлено, что данные расходы несло ООО «Бекетов Центр».

В результате судебных слушаний инспекторы смогли убедить суд, что фактически два общества функционировали как единый хозяйствующий субъект. Согласованность действий взаимозависимых лиц привела к минимизации налоговых обязательств ООО «Бекетов Центр» за счет перераспределения дохода на второе общество в целях сохранения права на применение УСН. Это привело к получению необоснованной налоговой выгоды.

При этом ООО настаивало на применении расчетного метода исчисления налогов, предусмотренного пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Однако судьи не приняли этот довод во внимание, поскольку в рассматриваемом случае налоговый орган располагал достаточной информацией и документами о деятельности самого налогоплательщика и его контрагента, в связи с чем необходимости в применении расчетного метода не имелось.

Постановление АС ВВО от 20.03.2020 № Ф01-8738/2020 по делу № А43-34833/2018.

Схема аналогична той, что рассматривалась выше (см. Постановление № Ф01-8154/2019).

По результатам выездной налоговой проверки ООО «Бум-Центр» инспекцией по Советскому району г. Нижнего Новгорода было принято решение, которым доначислены налоги по общей системе налогообложения на сумму порядка 80 млн руб. плюс штрафные санкции.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно применял «упрощенку», поскольку занижал доходы путем их частичного перераспределения на взаимозависимые организации, также применяющие УСН, с целью сохранения возможности применения специального налогового режима.

Судьи посчитали, что инспекцией представлено достаточно доказательств того, что налогоплательщик создал противоправную схему искусственного дробления бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде сохранения права на применение УСН и уменьшения за счет этого налоговых обязательств посредством перераспределения полученных доходов на взаимозависимые организации (третьи лица).

Постановление АС ВВО от 20.08.2021 № Ф01-4466/2021 по делу № А43-18682/2020.

Суть дела: ООО «Юта» осуществляло деятельность по производству мебели для офисов и предприятий торговли и применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы».

Налоговый орган доначислил обществу налог на имущество, НДС пени и штраф, всего на сумму порядка 187,4 млн руб. выявив, что оно применяло УСН неправомерно.

Основанием для доначисления послужил вывод инспекции о занижении обществом доходов путем их перераспределения на 13 взаимозависимых организаций.

Налоговые инспекторы представили в суд следующие доказательства получения необоснованной налоговой выгоды путем применения схемы дробления бизнеса:

– указанные 13 компаний являются взаимозависимыми и подконтрольными ООО «Юта» хозяйствующими субъектами, поскольку учредителями и должностными лицами организаций являются одни и те же лица, а также лица, состоящие в родственных отношениях;

– обществом и подконтрольными лицами велся общий учет сотрудников, доходов и расходов, без разделения по организациям;

– отчетность взаимозависимых организаций составлялась формально, без привязки к конкретным результатам произведенной и реализованной продукции;

– трудовой персонал формально распределялся между организациями;

– ООО «Юта» и 13 организаций использовали одни и те же вывески, обозначения, контакты и единый сайт, оформленный под брендом «Юта»;

– готовая продукция также реализовывалась под единым брендом «Юта»;

– деятельность организаций осуществлялась по одному адресу;

– в производстве одновременно использовались одни и те же производственные и складские помещения;

– фактическое управление финансово-хозяйственной деятельностью всех организаций, решение производственно-технических, организационных вопросов, осуществлял руководитель ООО «Юта»;

– расчетные счета организаций открывались одними и теми же лицами в одних и тех же кредитных учреждениях;

– для доступа к системе «Клиент-банк» обществом и подконтрольными компаниями использовались IP-адреса, принадлежащие одной из этих компаний.

В данном деле суды пришли к выводу, что инспекция доказала факт создания обществом схемы «дробления» бизнеса, имеющей целью минимизацию налоговых обязательств за счет перераспределения выручки на взаимозависимые и подконтрольные организации и сохранения тем самым права на применение специального режима налогообложения. В проверяемом периоде ООО «Юта» и 13 взаимозависимых с ним организаций являлись единым хозяйствующим субъектом; действия налогоплательщика и указанных организаций носили согласованный характер и имели своей целью умышленное искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и объектах налогообложения, подлежащих отражению в учете.

Постановление АС ВВО от 30.10.2019 № Ф01-5472/2019 по делу № А43-20730/2018.

Суть дела: в проверяемом периоде ООО «АвтоКлаус Центр» осуществляло деятельность по торговле автотранспортными средствами и запасными частями, облагаемую по общей системе налогообложения, а также деятельность по техническому обслуживанию и ремонту автомобилей, облагаемую по системе налогообложения в виде ЕНВД.

Между обществом (заказчик) и сервисный центр ООО «СЦ АвтоКлаус» (далее – СЦ) (подрядчик) заключен договор на выполнение работ по техническому обслуживанию и ремонту транспортных средств заказчика на основании предварительных заявок. СЦ при этом применял систему налогообложения в виде ЕНВД.

Механизм взаимодействия названных организаций выглядел так: клиент обращался в ООО «АвтоКлаус Центр», которое заключало с ним договор на осуществление ремонтных работ. Ремонт осуществлял СЦ, оформлял акт выполненных работ и передавал его ООО «АвтоКлаус Центр», которое получало деньги от клиента, а затем перечисляло их в СЦ.

Было установлено следующее:

– оба общества зарегистрированы по одному адресу;

– учредитель СЦ (с долей 100%) является одновременно учредителем ООО «АвтоКлаус Центр» (с долей в размере 50%) и его руководителем;

– руководителями СЦ в разное время являлись работники ООО «АвтоКлаус Центр»;

– СЦ не имеет собственного имущества, а деятельность осуществляет на территории, в помещении и на оборудовании, предоставленных ООО «АвтоКлаус Центр», которое является единственным заказчиком у СЦ.

В декларациях по ЕНВД, представленных СЦ, физический показатель (количество работников) составлял от 69 до 78 человек. При этом часть работников СЦ ранее являлась работниками общества либо работала по совместительству в обеих организациях.

Инспекторы смогли доказать, что обе организации осуществляли деятельность по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств совместно, как единая организация, и что ООО «АвтоКлаус Центр» во избежание превышения среднесписочной численности работников (не более 100 человек), с целью сохранения права на применение ЕНВД формально разделило со взаимозависимой организацией осуществление аналогичной деятельности.

Судьи поддержали ИФНС, которая посчитала, что в проверяемом периоде среднесписочная численность работников участников схемы превысила 100 человек, а значит налогоплательщик утратил право на применение системы налогообложения в виде ЕНВД.

Как показывает арбитражная практика, успех налоговых органов при доказывании незаконного дробления бизнеса базируется на том, что им удается доказать:

– отсутствие деловой цели дробления;

– отсутствие самостоятельности организаций, образованных при дроблении.

Ни взаимозависимость, ни аналогичная деятельность сами по себе не могут свидетельствовать о разделении бизнеса. Далее продемонстрируем это на примерах из арбитражной практики, где победу в налоговом споре одерживали налогоплательщики.

Примеры арбитражных споров, где судами была поддержана позиция налогоплательщиков.

Пункт 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018).

По результатам выездной налоговой проверки хозяйственного общества налоговый орган пришел к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды за счет создания искусственных условий для применения УСНО.

Как указала инспекция, общество участвовало в схеме дробления бизнеса путем создания подконтрольных (взаимозависимых) лиц и реализации им товаров, что формально позволяло соблюдать ограничение на применение УСНО, установленное п. 4 ст. 346.13 НК РФ, связанное с предельным уровнем дохода, до достижения которого использование данного спецрежима является допустимым.

Рассмотрев дело по заявлению общества об оспаривании решения инспекции, суд удовлетворил требования налогоплательщика, отметив, что при оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как:

– особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.),

– практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц,

– использование общих трудовых и производственных ресурсов,

– особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Как следовало из материалов дела, общество являлось единственным дистрибьютором товаров определенной торговой марки на территории нескольких регионов и, в силу заключенного с правообладателем соглашения, имело право самостоятельно определять, каким образом выстраивать сеть продаж.

Несмотря на взаимозависимость общества и его контрагентов – оптовых покупателей, каждый из контрагентов имел свой штат работников, клиентскую базу, а их деятельность осуществлялась раздельно по соответствующим сегментам рынка. При таком положении сам по себе факт подконтрольности нескольких контрагентов одному лицу не мог являться основанием для консолидации их доходов и, соответственно, не давал достаточных оснований для вывода об утрате права на применение УСНО и его контрагентами, поскольку каждый из участников группы компаний осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.

Сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСНО данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Постановление АС ВВО от 06.08.2020 № Ф01-11998/2020 по делу № А43-8186/2019.

Суть дела заключалась в следующем. ООО «Русич» осуществляло оптовую торговлю пивом. Учредителем со 100%-ной долей и руководителем организации является гражданин Е.

У ООО «Русич» 13 основных покупателей (8 из которых – взаимозависимые организации) со 100%-ной долей участия все того же гражданина Е.

Инспекцией было установлено, что в проверяемый период ООО «Русич» созданы условия для целенаправленного частичного уклонения от уплаты налогов по общей системе налогообложения и снижения своих налоговых обязательств.

По мнению инспекции, о применении схемы дробления бизнеса свидетельствует:

– взаимозависимость лиц, которые осуществляют один вид деятельности;

– ведение учета одним бухгалтером;

– ведение налогоплательщиком и спорными контрагентами деятельности осуществляется по одному адресу без разделения товара на складе;

–  отгрузка товара взаимозависимым организациям осуществлялась с минимальной наценкой (2 - 3%), ООО «Русич» является единственным поставщиком пива для указанных организаций;

– сотрудники организаций одновременно работали в нескольких фирмах либо переводились из одной фирмы в другую без изменения их должностных обязанностей и изменения рабочего места;

– доход от осуществления деятельности граничит с предельно допустимыми суммами выручки по УСНО, позволяющими применять данную систему налогообложения.

Однако судьи с доводами налоговой инспекции не согласились, отметив, что совместная деятельность хозяйствующих субъектов сама по себе не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

По поводу взаимозависимости судьи отметили, она сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности.

Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы. Вменяя последствия взаимозависимости, налоговый орган должен доказать, что такая взаимозависимость повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.

Что касается ведение деятельности вновь образованными юридическими лицами (в том числе взаимозависимыми), аналогичной той, что велась и проверяемым налогоплательщиком, то, по мнению арбитров, это не может свидетельствовать о разделении бизнеса и получении необоснованной налоговой выгоды.

В подтверждение осуществления взаимозависимыми организациями самостоятельной хозяйственной деятельности в материалы дела представлены доказательства несения каждой организацией расходов, связанных с осуществлением деятельности, в том числе расходов на зарплату сотрудникам, приобретение материалов и инвентаря, арендных платежей, оплату транспортных услуг, связи и т. п.

Применение специальных и любых других законных режимов налогообложения тем более не влечет ответственности ни само по себе, ни в тех случаях, когда их применяют взаимозависимые лица. Законные налоговые режимы и применение таковых нельзя ставить под сомнение до тех пор, пока формально не доказано налоговое правонарушение. Совокупность изложенных в решении выводов налогового органа не свидетельствует, что имущество обществ использовалось как единая производственная база.

Сам по себе факт применения взаимозависимыми организациями упрощенной системы налогообложения не свидетельствует о минимизации налоговых платежей и о том, что выручка обществ, полученная от реализации пива, является выручкой ООО «Русич». Объединение доходов общества с доходами взаимозависимых лиц налоговым органом не доказано.

Постановление АС ВВО от 28.08.2014 по делу № А82-7713/2013.

В данном постановлении налоговый спор возник по поводу неправомерного, с точки зрения ИФНС, формального разделения площадей внутри магазинов для сохранения ЕНВД.

Суть дела: ИП арендовал часть торгового зала у взаимозависимого лица (своего брата). В магазине были единые вывеска и режим работы, форма работников, цветовая гамма и стиль оформления магазина, интернет-сайт, наличие дисконтных накопительных карт и единой кассовой зоны, что характеризует магазин как единый объект торговли. Площади торгового зала разделена формально с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем применения системы налогообложения в виде ЕНВД.

Судьи отметили, что братьями велась независимая самостоятельная предпринимательская деятельность. Между ними был заключен договор аренды, согласно которому арендуемая площадь части торгового зала не превышает 150 кв. м. У каждого ИП был различный ассортимент товаров, которые закупались ими у разных поставщиков. При реализации товаров ИП использовал ККТ, а его брат выдавал товарные чеки. Кроме того, брат ИП вел аналогичную деятельность и в других торговых точках. Таким образом оба ИП правомерно применяли ЕНВД.

Как видим, в данном деле наличие взаимозависимости и аналогичной деятельность сами по себе не свидетельствовали о разделении бизнеса, главное, что каждый налогоплательщик вел самостоятельную деятельность.

В заключение хотелось бы привести выдержку из Письма ФНС России от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@. Исходя из проанализированной судебной практики, с целью исключения необоснованных выводов о применении схемы дробления бизнеса, необходимо обратить внимание на то, что вне зависимости от сферы предпринимательской деятельности поверяемого налогоплательщика (реализация товаров через магазины розничной сети, оказание услуг общественного питания, сдача помещений в аренду (субаренду), выполнение подрядных (субподрядных) работ, услуг и т.п.), при доказывании наличия схемы дробления бизнеса налоговым органам необходимо не только устанавливать обстоятельства ведения налогоплательщиком и связанными с ним субъектами одного и того же вида деятельности, но также выявлять:

– обстоятельства отсутствия реального участия таких субъектов в деятельности, осуществляемой самим налогоплательщиком,

– обстоятельства подконтрольности субъектов проверяемому налогоплательщику, что исключает наличие у формальных участников самостоятельных доходов по сделкам.

Список литературы:

1. Копина А.А. Ограничения налоговой оптимизации при дроблении бизнеса // Налоги. 2017. № 17. С. 1, 3 – 7.
2. Овсянников С.В. Налоговая реконструкция при искусственном дроблении бизнеса отменяется? Комментарий к Определению Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 18 октября 2021 года № 309-ЭС21-11163 // Вестник экономического правосудия Российской Федерации. 2022. № 4. С. 23 - 30.
3. Шишкин Р.Н. Налоговая выгода при дроблении бизнеса: позиция налоговых органов и судебных инстанций. М.: Редакция «Российской газеты», 2019. Вып. 3. 176 с.