ПРОБЕЛЫ ЗАКОНОДАТЕЛЬНОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ «ДОЛЖНОЙ ОСМОТРИТЕЛЬНОСТИ»

На современном этапе развития предпринимательских отношений актуальным является вопрос о важности проявления налогоплательщиками должной осмотрительности при выборе контрагента.  Федеральная налоговая служба Российской Федерации (далее – ФНС РФ) в своих письмах настоятельно рекомендует и даже обязывает следовать ей. Но как показывает практика, проявление должной осмотрительности вовсе не является залогом безопасности. Особую значимость данный вопрос приобрел с началом проведения контрольных мероприятий ФНС РФ за реальностью хозяйственных операций налогоплательщика. Почему же проявление должной осмотрительности оказывается одним из неотъемлемых вопросов непосредственно для самого налогоплательщика? Вероятно, потому что согласно цивилистике предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск [1]. Соответственно все негативные последствия, возникшие вследствие непроявления должного внимания к выбору контрагента, становятся риском для налогоплательщика. При наличии в распоряжении ФНС РФ достаточной доказательственной базы фиктивности сделок, заключенных налогоплательщиком в рамках осуществления хозяйственных операций,  вероятно неизбежными будут и неблагоприятные налоговые последствия.

На сегодняшний день основной проблематикой вопроса является отсутствие легально закрепленного термина «должная осмотрительность», а также перечня способов, применение которых свидетельствовало бы о ее проявлении. Существует ряд писем и приказов Минфина РФ и ФНС РФ, в которых содержатся рекомендации по проявлению должной осмотрительности. ФНС РФ в письме от 17.10.2012 N АС-4-2/17710 «О рассмотрении обращения» указывает лишь несколько способов, применяемых налогоплательщиками при оценке налоговых рисков. К сожалению, один из наиболее распространенных способов проверки контрагента, используемый налогоплательщиками – получение выписки из ЕГРЮЛ не достаточно эффективный показатель благонадежности компании. Наличие выписки подтверждает лишь факт государственной регистрации юридического лица, но не исключает факт его создания в целях, противоречащих осуществлению добросовестной предпринимательской деятельности [3].

Отсутствие законодательного закрепления рассматриваемого термина порой влечет за собой массу разногласий в налоговых правоотношениях. Ввиду неясности содержания термина «должная осмотрительность» ФНС РФ не редко использует данный пробел против налогоплательщиков, признавая их виновными в получении необоснованной налоговой выгоды. Пункт 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 указывает в качестве основания для признания налоговый выгоды необоснованной – действие налогоплательщика без должной осмотрительности и осторожности [2]. По причине наличия в налоговом законодательстве подобного пробела налогоплательщики нередко привлекаются к ответственности, вследствие чего проявляется тенденция увеличения споров с налоговыми органами. Рассмотрев дело № А41-385/2015 по иску организации к МИФНС России № 1 по Московской области, ВС РФ Определением от 11.04.2016 № 305-КГ16-2046 отказал заявителю в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ, исходя из доказанности налоговым органом совокупности обстоятельств, свидетельствующих о получении необоснованной налоговой выгоды. В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом у контрагента были установлены характерные признаки недобросовестного налогоплательщика, а также признаки не проявления заявителем должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента [4]. Эта проблема является значимой как для государства, недополучающего денежные средства в соответствующий бюджет, так и для добросовестных налогоплательщиков, которым на фоне пробелов в законодательстве приходится доказывать свою добросовестность [5, с. 23].

Таким образом, во избежание наступления неблагоприятных налоговых последствий в результате проведения налоговых проверок необходимо усовершенствовать налоговое законодательство путем:

1. закрепления термина «должная осмотрительность» на законодательном уровне.

Законодательное закрепление данного термина необходимо для правового регулирования не только налоговых, но и иных правоотношений. Например, в гражданском законодательстве также прослеживается отсутствие легального закрепления термина «осмотрительность», где лицо может быть признано невиновным в случае, если оно приняло все меры для надлежащего исполнения обязательства при той степени заботливости и осмотрительности, какая от него требовалась по характеру обязательства и условиям оборота. На сегодняшний день данный термин рассматривается лишь как оценочное понятие. Толковый словарь Ожегова С.И. указывает на то, что термин «осмотрительный» является синонимом термина «осторожный». В свою очередь термин «осторожный» рассматривается как предусматривающий возможную опасность. Термин «должный» определяется как подобающий.

Исходя из подобных дефиниций, можно сказать, что действие признается совершенным с должной осмотрительностью, когда оно совершается лицом с учетом вероятности наступления неблагоприятных последствий от его совершения и принятием достаточных мер по предупреждению наступления таких последствий [4, с. 11]. Данный термин необходимо закрепить в гражданском законодательстве по причине широты общественных отношений, подпадающих под его регулирование. В налоговом же законодательстве при обращении к данной дефиниции необходимо ссылаться на гражданское законодательство, в связи с тем, что налоговые правоотношения имеют имущественное содержание, регулируемое гражданским законодательством. Таким образом, выбор налогоплательщиком контрагента следует признать совершенным с должным уровнем осмотрительности в случае, когда налогоплательщиком предприняты все возможные для него меры, направленные на проверку возможности неисполнения его контрагентом налоговых обязательств.

2.  закрепления в гражданском законодательстве перечня способов, применение которых могло бы свидетельствовать о проявлении осмотрительности.

С целью предотвращения наступления неблагоприятных последствий, в том числе и налоговых, уже на стадии планирования сделок необходимо удостовериться в намерении контрагента осуществлять добросовестную предпринимательскую деятельность. Для этого необходимо до заключения сделок письменно запрашивать у контрагентов заверенные копии следующих документов:

1. свидетельство о государственной регистрации юридического лица;
2. свидетельство о постановке на учет в налоговом органе;
3. выписку из ЕГРЮЛ на дату подписания договора с живой печатью и подписью уполномоченного лица ФНС РФ либо подписанную усиленной квалифицированной электронной подписью;
4. документы, подтверждающие нахождение контрагента по адресу, указанному в учредительных документах;
5. документы, подтверждающие полномочия представителей контрагента;
6. банковскую карту с образцами подписей и оттиска печати контрагента;
7. бухгалтерский баланс за последний отчетный период с отметкой о его сдаче в налоговый орган;
8. справка налогового органа о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам;
9. лицензия, в случаях, установленных законом;
10. документы, подтверждающие применение контрагентом упрощенной системы налогообложения.

Проверка данных документов контрагента является обязательным условием при проявлении должной осмотрительности. По усмотрению субъектов правоотношений могут быть запрошены иные документы.

Список литературы:

1. «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 30.11.1994 N 51-ФЗ (ред. от 29.12.2017) // Собрание законодательства Российской Федерации. - 1994. - № 32. - Ст. 2.
2. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»
3. <Письмо> ФНС России от 17.10.2012 N АС-4-2/17710 «О рассмотрении обращения»
4. Белоусова К.А. Должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагента как оценочное понятие, не закрепленное нормой закона // Российский судья. – 2017. - № 4. [электронный ресурс] – Режим доступа. – URL: http://xn----7sbbaj7auwnffhk.xn--p1ai/article/25538 (дата обращения 23.02.2018)
5. Суфияров И.М. Должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов как один из возможных способов снижения налоговых рисков // Бизнес, менеджмент и право. – 2008. - № 1(16). [электронный ресурс] – Режим доступа. – URL: http://www.bmpravo.ru/show_stat.php?stat=385 (дата обращения 20.02.2018)