МЕТОДИКА СОЗДАНИЯ РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ

АННОТАЦИЯ

В статье рассматривается задача резерва по сомнительным долгам и принципы ведение учета и значение их совершенствование в хозяйствующих субъектов. Отражены главные задачи бухгалтерского учета резерва по сомнительным долгам.

Ключевые слова: резерв, гарантия, сомнительный, признания, заказчик, долг, расход, отчетный период, дебиторская задолженность, интервальный способ.

Исходя из предположения, что некоторая часть дебиторской задолженности, вероятно не будет получена ее величина, которая раскрывается в финансовой отчетности, может неправильно отражать реальное состояние дел. Создание резервов по сомнительным долгам обязательны в бухгалтерском учете для всех хозяйствующих субъектов. Создание таких резервов позволяет показать реальную картину финансового положения дел хозяйствующего субъекта.

Сомнительным признается долг, который с высокой вероятностью не будет возвращён или погашен полностью или частично.

Согласно НСБУ №21 сомнительным долгом признается дебиторская задолженность хозяйствующего субъекта, которая не погашена в установленный срок и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Основанием для создания резерва может быть либо нарушение контрагентом срока оплаты, либо полученная информация о финансовых проблемах контрагента.

Резервы по сомнительным долгам создаются в момент признание задолженности сомнительной.

Резерв по сомнительным долгам создается на основе результатов проведенной в конце отчетного года инвентаризации дебиторской задолженности хозяйствующего субъекта. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашение долга в полной или частичной сумме.

В учетной политике необходимо утвердить порядок определение суммы резерва, так как в нормативных документах по бухгалтерскому учету процесс оценки возможности погашение долга не прописан.

Так же надо учесть, что в составе дебиторской задолженности могут учитываться:

• задолженность покупателей,
• заказчиков,
• поставщиков,
• подрядчиков,
• прочих должников,
• задолженность учредителей,
• работников по оплате труда,
• по подотчетным суммам.

Сомнительным долгом может признаваться задолженность заемщика по выданному вами займу.

Кроме того, отражается не предъявленная к оплате начисленная выручка по договорам строительного подряда. Длительность выполненные работ которых составляет более одного отчетного года, или срока начало и окончания которых на разные отчетные периода (в сумме, исчисленной исходя из договорной стоимости или из размера фактически понесенных расходов, которые за отчетный период считаются возможными к возмещению).

Резервы сомнительных долгов создаются по любой дебиторской задолженности, признаваемой организацией сомнительной (не только по задолженности покупателей и заказчиков за продукцию, товары, работы и услуги). В то же время если в отношении просроченной дебиторской задолженности на отчетную дату имеется уверенность в погашении, то резерв по данному долгу не создается.

Создание резерва в любом случае оформляется бухгалтерской справкой, в которой приводится расчет резерва.

Обобщение информации о состоянии и движении резерва по сомнительным долгам осуществляется на счете 4910 "Резерв по сомнительным долгам".

Суммы сомнительных долгов по расчетам предприятия с юридическими и физическими лицами подлежат резервированию и отнесению на счет 9430 "Прочие операционные расходы".

Списание с баланса долгов, ранее признанных предприятием сомнительными, отражается по дебету счета 4910 "Резерв по сомнительным долгам" в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами (счета к получению).

Аналитический учет по счету 4910 "Резерв по сомнительным долгам" ведется по каждому сомнительному долгу и срокам, на который создан резерв.

Таблица 1.

Корреспонденция по счетам учета резерва по сомнительным долгам

Таблица 2.

И вне зависимости от выбранного способа расчета отчислений в резерв его создание (доначисление) отражается проводкой:

Если до конца года, следующего за годом создания резерва по сомнительному долгу, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к прибыли соответствующего года и не включаются в налогооблагаемую базу при исчислении налога на доход (прибыль).

В МСФО для создания резерва используется счета «Резерв по сомнительным долгам» (англ. Allowance for Uncollectible Accounts) в бухгалтерском балансе (форма №1) и счета «Расходы от списания безнадежной дебиторской задолженности» (англ. Uncollectible Accounts Expense) в отчете о финансовых результатах (форма №2).

Требования МСФО предусматривают для признания суммы безнадежной дебиторской задолженности в конце каждого отчетного периода должна быть сделана корректирующая проводка: .

Таблица 3.

Корректирующая проводка по МСФО

Счет «Расходы от списания безнадежной дебиторской задолженности» является временным и закрывается в конце каждого отчетного периода. Счет «Резерв по сомнительным долгам» является контрактивным к счету «Счета учета дебиторской задолженности», уменьшая сальдо последнего. Другими словами, в балансе раскрывается нетто остаток по счету «Счета учета дебиторской задолженности», что предотвращает возникновение завышенной оценки.

Таблица 4.

При признании долга безнадежной должна быть сделана следующая проводка

Иногда возникает ситуация, что контрагент оплачивает часть или всю сумму долга, которая была ранее признана безнадежной и списана. По МСФО это должно быть отражено следующими двумя проводками.

Таблица 5.

Корреспонденция счетов

При создании резерва по сомнительным долгам целесообразно использовать следующие способы и закрепить их в учетной политике:

1. Интервальный способ;

2. Экспертный способ;

3. Статистический способ.

1. Интервальный способ. Размер отчислений в резерв рассчитывается ежеквартально (ежемесячно) в процентах от суммы долга в зависимости от длительности просрочки. Т.е. размер отчислений в резерв по каждому сомнительному долгу пропорционально периоду просрочки.

Для расчета резерва данным способом предлагается применить следующий алгоритм:

Таблица 6.

Алгоритм расчет резерва

При неиспользовании резервов по сомнительным долгам к прибыли года, следующего за годом их создания, они должны отражаться по дебету счета 4910 "Резервы по сомнительным долгам" и кредиту счета 9390 "Прочие операционные доходы".

Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете складываются по итогам инвентаризации дебиторской задолженности на конец года (иного отчетного периода).

Например. По результатам инвентаризации задолженности покупателей на 31.12.2017 в АК «Уздонмахсулот» выявлено следующее:

Таблица 7.

По результатам инвентаризации задолженности покупателей

Итак, как видим по долгу Qongirot un zavodi резерв не начисляется, так как не наступил еще срок оплаты. По долгу Zarbdor elevatori задолженность хоть и является сомнительной, но просрочка менее 45 дней, поэтому резерв тоже не начисляется. По АО Koson, Don xalq risqi, АО «Dunyo М», АО Qamashi резерв создается, так как данные задолженности попадают в категорию сомнительных.

Таблица 8.

В результате созданы резервы:

Резерв начисляется общей сумой на 31.12.2017 года:

Дебет 9430 - Кредит 4910 – 477 344 тыс.сум

2. Экспертный способ. Резерв создается по каждому сомнительному долгу в сумме, которая, по мнению хозяйствующего субъекта, с высокой вероятностью не будет погашена.

Например. АК «Уздонмахсулот» 13 ноября 2017 г. отгрузило товары ООО «Galla-Alteg» на сумму 118 000 000 сум., включая НДС. Согласно договору оплата товара должна быть произведена в течение 10 дней с момента отгрузки.

Учетной политикой АК «Уздонмахсулот» предусмотрено, что «сомнительный» резерв формируется ежемесячно исходя из оценки каждого долга.

Поскольку оплата от ООО «Galla-Alteg» до конца ноября 2017 г. не поступила, то АК «Уздонмахсулот» признало эту задолженность в полном объеме сомнительной и принято решение о создании резерва. Расчет был отражен в бухгалтерской справке.

13 декабря 2017 г. ООО «Galla-Alteg» погасил долг в неполном объеме за поставленный ей товар, перечислив в адрес АК «Уздонмахсулот» 80 000 000 сум.

В бухгалтерском учете АК «Уздонмахсулот» будут сделаны следующие проводки:

На 30 ноября 2017 г.:

Дебет 9430 - Кредит 4910 – 118 000 000 сум. - создан резерв по сомнительным долгам.

На 31 декабря 2017 г.:

Дебет 4910 Кредит 9390 – 80 000 000 сум. - резерв по сомнительной задолженности уменьшен на величину погашенной дебиторской задолженности.

3.Статистический способ. Наиболее трудоемкий вариант - это определить размер отчислений в резерв по статистике данных организаций за несколько налоговых периодов как долю долгов, которые остаются непогашенными, к общей сумме дебиторской задолженности. Рассчитывать величину резерва нужно ежеквартально (ежемесячно).

Например, доля не оплаченных покупателями товаров, работ, услуг в общей сумме задолженности покупателей.

На последнее число каждого квартала (месяца) величина резерва определяется по формуле:

Рисунок 1. Определение сумма резерва по сомнительным долгам на конец отчетного периода

Если при статистическом способе полученная величина резерва больше величины сомнительного резерва созданного на последнее число предыдущего квартала (месяца), то надо включить разницу между ними в прочие расходы (до начисления резерва). Если же меньше - включить разницу между ними в прочие доходы (восстановить резерв).

Например. АК «Уздонмахсулотлари» провела инвентаризацию и определила, что за последние 3 года 2% от отгруженных товаров покупателями не оплачены. В связи, с чем организация создает резерв по сомнительным долгам. В учетной политике соответственно прописано создание резерва статистическим способом.

По состоянию на 01.01 остаток непогашенной дебиторской задолженности отсутствует. 31 марта непогашенная задолженность за отгруженные товары составляет 10 млрд. сум., следовательно, остаток резерва 200 000 000 сум.(10 млрд.*2%)

На 31.03 Сальдо Кредит 4910 - 200 млн.сум. остаток резерва;

На 30.06 Дебет 9430 - Кредит 4910 - 300 млн.сум. до начисление резерва;

На 30.09 Дебет 4910 - Кредит 9390 - 100 млн.сум. восстановление резерва;

На 31.12 Дебет 4910 - Кредит 4010 - 400 млн.сум. списание безнадежного долга за счет резерва;

На 31.12 Дебет 9430 - Кредит 4010 - 200 млн.сум. списана часть безнадежного долга не покрытая резервом;

На 31.12 Дебет 9430 - Кредит 4910 - 388 млн.сум. создан резерв по сомнительным долгам.

При применение интервального или экспертного способа возможны следующие варианты:

• если долг, под который создавался резерв будет признан безнадежным, то он списывается за счет резерва. Если получится так, что суммы резерва будет недостаточно, то часть долга, не покрытая резервом, списывается в прочие операционные расходы;
• если долг, под который создавался резерв будет погашен, то сумма резерва восстанавливается т.е. включается в прочие операционные доходы.

При применении статистического способа возможны следующие варианты:

• если безнадежным признается долг того вида, по которому создавался резерв, долг списывается за счет резерва. Если суммы резерва недостаточная часть долга не покрытая резервом списывается в прочие операционные расходы;
• если безнадежным признается долг того вида, по которому резерв не создавался, а также при погашении любой задолженности, то величина резерва не корректируется.

Так же необходимо учесть, что при создании резерва по сомнительным долгам, прежде чем остановить свой выбор на том или ином способе создания резерва необходимо четко понимать с какой целью он создается.

Очевидно, что если компании нужен баланс для того чтобы к примеру получить кредит в банке, то чрезмерное создание резерва может сделать баланс не совсем «красивым» по экономическим и финансовым показателям.

Создание резерва по сомнительным долгам является более трудоемким, чем использование прямого метода списания безнадежной дебиторской задолженности.

Всегда существует риск того, что будет дана некорректная оценка расходам от списания безнадежной дебиторской задолженности. Если они будут занижены, это приведет к завышению дебиторской задолженности и прибыли. В оценка будет завышена дебиторская задолженность и чистая прибыль будут недооценена. Необходимость формирования резерва по сомнительным долгам возникает в результате соблюдения принципа соответствия, который является одним из базовых принципов учета по МСФО. Списание безнадежной дебиторской задолженности на расходы осуществляется в том же отчетном периоде, когда они возникают.

Кроме того создание резерва по сомнительным долгам позволяет более точно оценить дебиторскую задолженность в балансе.

Список литературы:

1. Жураев Н., Абдувахидов Ф., Сотиволдиева Д. Финансовый и управленческий учет. Учебник. – Т., 2012. -280 с.
2. Национальные стандарты бухгалтерского учета Республики Узбекистан. – Т.: АБАУ, 2000. -109 с.
3. Палий В. Международные стандарты учета и финансовой отчетности. Учебное пособие.  – М.: “ИНФРА – М” , 2010 г. – 212 стр.